Потенціал і розвиток підприємства – Бачевський Б. Є. – Склад нематеріальних активів та нематеріальних об’єктів оцінки
Склад нематеріальних активів згідно стандартам обліку відрізняється від групування нематеріальних об’єктів за законодавством з оцінки майна
Бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться щодо кожного об’єкта за такими групами 118]:
– права користування природними ресурсами (право користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище тощо);
– права користування майном (право користування земельною ділянкою, крім права постійного користування земельною ділянкою, відповідно до земельного законодавства, право користування будівлею, право на оренду приміщень тощо);
– права на комерційні позначення (права на торговельні марки (знаки для товарів і послуг), комерційні (фірмові) найменування тощо) [107];
– права на об’єкти промислової власності (право на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорти рослин, породи тварин, компонування (топографії) інтегральних мікросхем, комерційні таємниці, у тому числі ноу-хау, захист від недобросовісної конкуренції тощо);
– авторське право та суміжні з ним права (право на літературні, художні, музичні твори, комп’ютерні програми, програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (бази даних), виконання, фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення тощо);
– незавершені капітальні інвестиції в нематеріальні активи;
– інші нематеріальні активи (право на провадження діяльності, використання економічних та інших привілеїв тощо).
За вказаною програмою придбаний або отриманий нематеріальний актив (НА) відображається в балансі лише у тому разі, якщо існує імовірність одержання майбутніх економічних вигод, пов’язаних з його використанням, та його вартість може бути достовірно визначена. Із цього витікає, що найбільш достовірною ціною НА є та, за яку його придбали.
Якщо НА отримало в результаті власної розробки, його вартість слід відображати в балансі за умовою, що підприємство має намір, технічну можливість та ресурси для доведення нематеріального активу до стану, у якому він придатний для реалізації або використання. При цьому повинна бути можливість отримання майбутніх економічних вигод від реалізації або використання НА та інформація для достовірного визначення витрат, пов’язаних з його розробкою. У випадку, коли НА не відповідає вказаним критеріям визнання, то витрати, пов’язані з його придбанням чи створенням, визнаються витратами того звітного періоду, протягом якого вони були здійснені без визнання таких витрат у майбутньому нематеріальним активом. Так само підлягають відображенню у складі витрат того звітного періоду, в якому воші були здійснені: витрати на дослідження; витрати на підготовку і перепідготовку кадрів; витрати на рекламу та просування продукції на ринку; витрати на створення, реорганізацію та переміщення підприємства або його частини; витрати на підвищення ділової репутації підприємства (гудвіл), вартість видань. Придбані або створені підприємством НА зараховуються на його баланс за первісною вартістю.
Первісна вартість придбаного нематеріального активу складається з ціни (вартості) придбання (крім отриманих торговельних знижок), мита, непрямих податків, що не підлягають відшкодуванню, та інших витрат, безпосередньо пов’язаних з його придбанням та доведенням до стану, у якому він придатний для використання за призначенням. Витрати на сплату відсотків за витрачений на це кредит не включаються до первісної вартості НА. У випадку обміну, отримання внаслідок об’єднання або безоплатної передачі, первісна вартість нематеріального активу, дорівнює справедливій вартості об’єкту обміну. Первісною вартістю нематеріальних активів, що внесені до статутного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість. Первісна вартість окремого об’єкта нематеріальних активів, сплачених загальною сумою, визначається шляхом розподілу сплаченої суми пропорційно до справедливої вартості кожного з придбаних об’єктів.
Первісна вартість НА, створеного підприємством, включає прямі витрати на оплату праці, прямі матеріальні витрати, інші витрати, безпосередньо пов’язані із створенням цього НА та приведенням його до стану придатності для використання за призначенням (оплата реєстрації юридичного права, амортизація патентів, ліцензій тощо). Вона збільшується на суму витрат, пов’язаних із удосконаленнями НА, які сприятимуть збільшенню первісно очікуваних майбутніх економічних вигод.
Підприємство може здійснювати переоцінку за справедливою вартістю на дату балансу тих НА, на які є попит. У разі переоцінки окремого об’єкта нематеріального активу слід переоцінювати всі інші активи групи, до якої належить цей нематеріальний актив, і надалі вони підлягають щорічній переоцінці. Переоцінена первісна вартість або окремо знос об’єкта нематеріального активу визначаються як добуток відповідно первісної вартості або зносу та індексу переоцінки. Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об’єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість. Сума дооцінки залишкової вартості об’єкта нематеріальних активів відображається у складі додаткового капіталу, а сума уцінки – у складі витрат звітного періоду, крім випадків, особливо передбачених Стандартом.
Фінансові витрати не включаються до первісної вартості нематеріальних активів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок запозичень (за винятком фінансових витрат, які включаються до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 “Фінансові витрати”).
Найменш опрацьованим питанням у обліку нематеріальних активів є проблема їх амортизації. Кожне підприємство мусить самостійно визначати строк їх корисного використання при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс), і єдина вказівка щодо цього – він не повинен бути більше 20 років. Рекомендується при визначенні строку корисного використання об’єкта НА враховувати: строки корисного використання подібних активів; моральний знос, що передбачається; правові або інші подібні обмеження щодо строків його використання та інші фактори. Звісно, що коли нематеріальні активи надані у вигляді, наприклад, бізнес-плану, то строк його використання обмежується строком дії самого плану. Що ж до визначення рівня морального зносу, то надійної методики з цього питання поки що немає. З огляду на дуже велике різноманіття видів НА сумнівним є також пошук подібних активів, оскільки немає впевненості, що на вказані подібні активи строк використання встановлений обгрунтовано.
Метод амортизації нематеріального активу також обирається підприємством самостійно, виходячи з умов отримання майбутніх економічних вигод. Якщо такі умови визначити неможливо, то амортизація нараховується із застосуванням прямолінійного методу. Таким чином, вартість активу встановлюється приблизно, оскільки ніхто наперед не може передбачити, наскільки той актив може стати корисним у майбутньому. Строк корисного використання також є стохастичним, тим більш, що нематеріальний актив може втрачати вартість в результаті морального зносу другого роду або зменшення корисності, а може, за рахунок винаходів у суміжних галузях, набути вартість більшу за первісну. Вибір методу амортизації для НА також немає достатнього обгрунтування, та це і не має великого значення, оскільки набагато більше важить база нарахування амортизації. З нашої точки зору взагалі повинен бути лише один метод, який адекватно відображатиме рівень фактичного морального зносу.
Зменшення корисності нематеріальних активів визначається згідно Міжнародним стандартам як втрата вартості від зміни кон’юнктури ринку. Але за Національним стандартом бухгалтерського обліку втрати від зменшення корисності об’єкта НА включаються до складу витрат звітного періоду із збільшенням суми зносу об’єкта нематеріальних активів. Ще раз підкреслюємо, що послаблення активів не має нічого спільного із зносом, його потрібно враховувати окремо. За Національним стандартом обліку “Якщо причини зменшення корисності об’єкта нематеріальних активів перестали існувати, то сума відновлення корисності, але не більше суми попереднього зменшення корисності, відображається визнанням доходу з одночасним зменшенням суми зносу об’єкта нематеріальних активів. Відновлення корисності об’єкта нематеріальних активів, відображеного в обліку за переоціненою вартістю” [18, полож. 8]. Вибуття нематеріальних активів відбувається у звичайному порядку.
Актуальність вирішення проблем зближення Національних та Міжнародних стандартів обліку та оцінки пов’язана, у першу чергу, з відсутністю загально визнаної єдиної для обліку та оціночної діяльності трактовки термінів. Навіть стосовно назви “Нематеріальні активи” існує декілька тлумачень, пов’язаних з тим, що немає адекватного перекладу даного терміну з англійської, тому за одними джерелами це “неосяжні” [105], за іншими “невідчутні”, “невловимі” [116], за прямим перекладом це активи “неприйнятні дотиком”[117], то краще додержуватись звичної бухгалтерської термінології – “нематеріальні активи”, що забезпечить співставність термінології з відповідними аспектами обліку, який теж потребує оцінки об’єктів. Якщо ж треба врахувати існуючі відмінності обліку та оцінки, краще користуватись терміном “нематеріальний об’єкт оцінки”, оскільки не кожен такий об’єкт буде визнаний активом.
Питаннями вдосконалення міжнародних стандартів займається Міжнародний комітет зі стандартів фінансової звітності (МКСФ. З), й відповідні стандарти (МСФЗ) вказують, що власність на матеріальний актив або право на користування їм може відділятися від фізичного об’єкта, переходячи до категорії нематеріальних. За таким підходом, до складу нематеріальних активів відноситься таке рухоме майно, як різноманітні законні права або інструменти (патенти на нові технології, розробки, конструкції, товарні знаки, авторські права, витвори мистецтва, контракти, гудвіл та інші), які більшість джерел [78,99,105,134,136,137,141 та інші] диференціюють на чотири групи:
Майнові права. Інтелектуальна власність. Відкладені або відстрочені витрати. Гудвіл.
За останньою редакцією Національних стандартів обліку [18] груп виділяється, як вказано вище, набагато більше. Гудвіл взагалі розглядається в П(С)БО 19, окремо від нематеріальних активів, які надаються в П(С)БО 8.
На наш погляд виділення груп об’єктів для оцінки повинно відповідати групуванню для обліку. Та й ознаки, за якими виділяються групи повинні все ж таки бути ближче в обліку та в оціночній діяльності.
З точки зору права власності інтелектуальна власність теж майно, але, за специфікою виникнення у порівнянні з майновими правами, її виділено окремим пунктом як для обліку, так і для оціночної діяльності. Крім того, за ринковим підходом майнові права та інтелектуальна власність загалом трактуються, у більшості випадків, як “фінансові інтереси” [105], тоді як їх зміст набагато ближче до категорії “властивість”, тобто до категорії потенціал, оскільки, наприклад, при оренді майна орендар отримує тимчасові майнові права на властивості об’єкта, але не право власності на сам об’єкт.
Тим не менш, найбільш сталим є визначення, згідно якому під нематеріальними активами розуміють фінансові інтереси (частки, паї, акції), права та привілеї, які забезпечують власникам певний доход або іншу користь, що вони мають вартість, але не мають матеріально-речовинного змісту [105,112,137]. Слід зазначити, що це не повна характеристика, оскільки нематеріальні активи обов’язково прив’язані до матеріальних об’єктів або у сучасності, або будуть прив’язані у майбутньому (права прив’язані до матеріальної власності, ідеї до людини, проекти до майбутніх втілень та до автора розробки на момент оцінки, пісні до виконавців та ін.), а також до власника.
Ознаками нематеріальних активів є те, що вони:
– не залежать від матеріальної форми носія (тверда копія, папір, оптичні або магнітні носії інформації);
– не мають власної матеріальної форми (хоча можуть бути відображені у вигляді текстової інформації, математичних розрахунків, електромагнітних аналогових записів, цифрових кодів, графічно, таке інше);
– виникають внаслідок існування певних матеріальних об’єктів, отримують цінність у взаємодії з ними і в подальшому повинні реалізуватись у вигляді прямих прибутків від продажу або нових матеріальних об’єктів, робіт, послуг, які приноситимуть прибуток;
– мають бути офіційно закріплені за власником, мати визнану вартісну оцінку, та відповідати вимогам обліку до вартості та строків корисного використання, інакше вони не будуть визнані активами (постійними, або поточними).
Аналіз законодавства з оцінки нематеріальних активів показав, що в багатьох питаннях воно потребує подальшого узгодження. За Українським законодавством розрізняють нематеріальні об’єкти оцінки, які мають строк корисного використання від року й більше, підлягають амортизації – постійні нематеріальні активи (НА), та аналогічні об’єкти зі строком корисного використання менше одного року, та невеликою вартістю, які включаються до поточних витрат, навіть якщо вони відповідають усім іншим прикметам ПА. Мінімальна вартість, за якою об’єкт ще відносять до активів, не може бути фіксованою внаслідок інфляційних процесів, і тому, звичайно, відображує зміни курсу національної валюти.
(1 votes, average: 5,00 out of 5)